01/02/2018

המאמר יעסוק בחשיבותה של אמרת העוסק או הנישום או הנאשם בהליך פלילי או הליך אזרחי ועל חשיבות קבלת ייעוץ מעורך דין לפני חקירה וכן לפני דיון אצל רשות המסים בכלל ובמע"מ בפרט.

בתאריך 27/12/2017 ניתן פסק דין העוסק בסעיף 50 לחוק מע"מ שעניינו כפל מס הן מס תשומות והן מס עסקאות. ע"מ 22990-04-16 אביבי נ' מס ערך מוסף תל אביב 3 המדובר בכפל מס לעוסק אשר הוציא חשבוניות או קיזז חשבוניות מבלי שהיה רשאי לעשות כן.

בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו 07 דצמבר 2017 ע"מ 62039-02-16 לב נ' מע"מ בת ים פיסקה 4 לפסק הדין השופטת מצטטת את המקרים שבהם ייעשה שימוש בסעיף 50 לחוק. שהוא, חייבים לציין סעיף דרקוני בפני עצמו כמו כל חוק מע"מ (ע"ע סעיף 119 לחוק)

"הטלת כפל מס על הוצאת חשבונית מס שלא כדין לפי סעיף 50 (א) לחוק יכולה 
להיעשות במקרים הבאים (אהרן נמדר מס ערך מוסף חלק שני (מהדורה חמישית):( 2013 ), פס' 2210 )
א. כאשר החשבונית מוצאת על ידי מי שלא נרשם כעוסק מורשה ובניגוד להוראת סעיף 47 (א) לחוק. 
ב. כאשר עוסק מוציא חשבונית מס על עסקה בדויה, שלא נעשתה בפועל, היינו, חשבונית פיקטיבית.

ג. כאשר עוסק מוציא חשבונית מס בגין עסקה שנעשתה על ידי אחרים וללא הרשאה. 
ד. כאשר עוסק מוציא חשבונית מס בניגוד לאיסור שהוטל עליו שלא להוציא חשבונית מס מכוח סעיף 113 לחוק."

במקרה הזה של פסק הדין הלכו עם העוסק לפנים משורת הדין והוציאו לו שומת מס עסקאות בגובה של 670,297 שח ולא כפל מס וכן כפל מס של שומת מס תשומות בגין חשבוניות שהוא קיזז שלא כדין בגובה של 1,953,098 שח ועוד קנס פסילת ספרים בגובה של 78,000 שח.

העוסק בחקירתו ברשות המיסים שנחקר יותר מפעם אחת למעשה נותן הודאה מלאה כל כך שלא נעשו עיסקאות בגין החשבוניות שהוא הוציא לא עסקאות ולא מתן שרותים אלא עולה מדבריו כי את החשבוניות הוא הוציא בשביל כסות חשבונאית לאנשים אחרים ועוד הוציא חשבונית בגין גובה העמלה שהוא קיבל. הודאה כזו מדוייקת על מכירת חשבוניות פיקטיביות אפשר רק לחלום. חלומו של כל חוקר מע"מ.

אגב לא רק חוקר במע"מ יכול לחקור תחת אזהרה אלא כל פקיד במע"מ כל מבקר חשבונות יכול להפוך את ההודעה תוך שנייה לחקירה תחת אזהרה. לכל פקיד במע"מ יש את הסמכות הזו. ולכן מכאן עולה החשיבות המלאה להתייעץ עם עורך דין כבר בשלב שאתם מקבלים טלפון להגיע לתחנת מע"מ. לא לחקירות מע"מ אלא לתחנות מע"מ כמו מע"מ פתח תיקווה מע"מ תל אביב אלא שברחוב המסגר 14 ואלא שברחוב השלושה או מע"מ רחובות שלא נדבר על מע"מ אשדוד או מע"מ באר שבע כל התחנות הללו כל פקיד מוסך להפוך כל דיון פשוט לדיון תחת אזהרה שבו העוסק יישאר לנפשו בודד ללא עורך דין או רואה חשבון. גם אם הגעתם עם רואה החשבון הוא ייאלץ לצאת מהחדר בחקירה תחת אזהרה.

כעת נפנה למקרה הנדון בחקירתו הראשונית טען העוסק

 "המערער אישר בחקירתו בפני חוקרי מע"מ כי, העוסק א.א שירותים לא סיפק שירותים
באופן ישיר: "אני באופן אישי או חברת א.א. שירותים לא סיפקנו דבר באופן ישיר. מי
שסיפק את השירותים או הציוד הרשום בחשבוניות היו חברות אחרות או עוסקים
אחרים או אנשים אחרים ואני כיסיתי בחשבונית שלי את העסקאות בתמורה לעמלה
אותה קיבלתי בשיעור שבין 3-5 אחוזים מערך העסקה לפני מע"מ והיו מקרים
שקיבלתי שיק נוסף עבור מע"מ" (הודעת המערער מתאריך 10.6.2014 , נספח  11
31 .( לתצהיר המשיב, דף 2 שורות 16-20 , החקירה שהחלה בשעה 17.10

19 . המערער אישר בפני חוקרי מע"מ כי, לעוסק א.א שירותים אין עובדים ואין לו ספקי
משנה לאספקת כוח אדם (הודעה מתאריך 8.6.2014 , נספח 10 לתצהיר המשיב, דף  11
.(26 , שורות 23
20 . המערער אישר בפני חוקרי מע"מ כי, הוא גבה עמלות עבור חשבוניות שהוציא על שם
.( א.א. שירותים, בשיעורים שונים מסכום החשבונית (שם, בשורה 18
המערער הוציא חשבוניות על שם א.א שירותים, לברק, בעבור "שירותי כוח אדם"
ו"עמלה". המערער אישר בפני חוקרי מע"מ כי, מעולם לא ביצע עבודה או סיפק עובדים
לברק, וכי קיבל ממנו עמלות עבור הוצאת חשבוניות בלבד.
22 . בחקירתו הסביר המערער את דרך פעולתו בהוצאת החשבוניות לברק: "צורת העבודה
שלי עם אלי ברק היא שהוא מוציא לי תשלום רק בגין העמלה שהיא בגובה שבין -3%
5% מערך החשבונית לפני מע"מ וכן שיק נוסף שהוא על סכום המע"מ, שאני משלם.
אצלי למע"מ, בחשבוניות המדווחות כמע"מ עסקאות. אני בתמורה מוציא לאלי ברק
שתי חשבוניות צמודות בדר"כ באותו תאריך, כאשר האחת היא על הסכום ועל הפירוט
שהוא מבקש ממני לרשום בחשבונית הראשונה, והחשבונית השניה היא על העמלה
, שאני מקבל." (הודעה מתאריך 10.6.2014 , נספח 11 לתצהיר המשיב, דף 4 שורות 14-20
19 .( החקירה שהחלה בשעה 10.36
23 . כאשר נשאל המערער מה סיפק לברק, האם סיפק לו עובדים או כל דבר אחר, השיב
לחוקרי מע"מ כך: "אלי ברק החליט מה יהיה רשום בחשבוניות, לפי כמות העובדים 
שלו, אני לא סיפקתי לו דבר מעבר לחשבוניות שביקש. כלומר, אני בעצם כיסיתי 
בחשבוניות שלי על פי הצורך שלו, את העובדים שהוא העסיק, שכביכול לפי 
החשבונית אני סיפקתי, אבל בעצם, אני אישית לא סיפקתי דבר וכמובן לא סיפקתי לו 
25 .( עובדים" (שם, שורות 25-29
24 . עוד אישר המערער בחקירתו בפני חוקרי מע"מ כי, הוא הוציא את החשבוניות מבלי
לבקר בעסק של ברק ומבלי לבדוק אם נעשתה עבודה כלשהי: "לא הייתי שם אף פעם,
לא ספרתי בעצמי, אבל קיבלתי דיווח. קיבלתי באמינות את מה שאלי ברק סיפר לי."
.( (שם, דף 4 שורות 33-37
25 . המערער חזר על גרסה זו גם בחקירתו המאוחרת מתאריך 19.5.2015 , שנערכה כמעט
שנה לאחר החיפוש שנעשה בביתו (מתאריך 8.6.2014 ): "…משה שוקר כתב את
החשבוניות לפי בקשתי, לגבי הפרטים בחשבוניות זה מה שאמרתי בגרסתי הראשונה,
אלו חשבוניות שיצאו להכי טובים בכשרויות לפי בקשתו של אלי מבלי שניתן כל שרות,
.( מה שאמרתי בגרסה מה שמסרתי" (נספח 13 לתצהיר המשיב, דף 5 שורות 29-32
26 . המערער חזר ואישר בחקירתו הנגדית בפני בית המשפט כי, לא סיפק עובדים למר ברק
.( (ראו, פרוטוקול דיון מתאריך 7.6.2017 עמ' 71 שורות 7-23"

בקיצור הודאה יותר מפורטת מזו לא ניתן לקבל אבל זה מה שהוא טען מפני חוקרי מע"מ לא לפעם ולא פעמיים.

ומה קרה בערעור שהוגש על ידי הנישום כאשר עורך הדין כותב את הערעור מה הגירסה העובדתית שנאמרה. שמו לב

"בכתב הערעור ובתצהיר מטעמו טען המערער לראשונה (סעיפים 12-14 לתצהירו) כי,
הוציא את החשבוניות בהנחייתו של מנהל החשבונות שלו, מר שוקר, כאשר הוא משמש
"פלטפורמה משפטית לגיטימית" אשר "קיבלה את האחריות השילוחית כלפי עובדים
אשר סופקו ללקוחות השונים" (סעיף 15 לתצהירו: "למעשה ומבחינתי שימשתי
פלטפורמה משפטית לגיטימית (כך לפחות סברתי בזמן אמת), אשר קיבלה על עצמה
את האחריות השלוחית כלפי העובדים אשר סופקו ללקוחות השונים").
30 . המערער חזר על כך בחקירתו הנגדית כאשר טען כי, העניק לברק שירות אותו כינה בשם
"חסות משפטית". 
כאשר נשאל אם נתן שירותים לברק, תשובתו הייתה: "נתתי חסות משפטית ובזה
מסרתי את השירותים. לא הכרתי את העובדים זה נכון." (פרוטוקול עמ' 62 שורות  12-
.( 13 , וראו גם עמ' 92 שורות 27-29"

נו אז אתם בטח סקרנים לדעת לאיזה גרסה השופטת האמינה לגרסה הראשונית שהנישום אומר בחקירה או בהודעת הערעור על השומה שהוגשה לבית המשפט.

אגב זה לא חייב להיות בתוך החקירה ממש זה גם יכול להיות בדרך לתחנת מע"מ כשר החוקר אומר לעוסק  תתלווה אלי והאדם מתוך פחד או לחץ יכול להתחיל לדבר ועל אמרות אלו החוקר מעיד בעצמו או מכניס תרשומת לתיק ובא ומעיד על כך בבית המשפט וזה קביל לחלוטין זה לא עדות שמועה. רק רצוי שהחוקר יוסיף אזהרה לאותו אדם שמתלווה אליו.

וזו העדפת השופטת כפי שמתבקש בהתאם לפסיקה אלא אם כן ישנו הסבר המניח אתה דעת לשינוי הגרסה הסבר שמחזיק מים.

"כלל הוא, שעדיפה עדות מוקדמת על פני עדות מאוחרת ואם עד חוזר בו מדבריו, ניסיון
החיים מלמד כי אין הוא עושה זאת, בדרך כלל, כדי לתקן טעות, כי אם להשיג מטרה
אשר אין לה עם קביעת האמת ולא כלום (ראו, ד"נ 23/85 מדינת ישראל נ' דוד טובול,
1988 ); יעקב קדמי על הראיות, מהדורה 2009 , חלק רביעי, עמ' 27 ) 344 ,309 ( פ"ד מב( 4
1857 והאסמכתאות בה"ש 112 (להלן: קדמי))".

כך גם בענייננו.
המערער העלה את הטענה בדבר "חסות משפטית" רק במסגרת הודעת הערעור (סעיף
14 ) ונמנע מלטעון טענה זו במהלך חקירותיו או במסגרת השימוע שנערך לו. המערער לא
הצביע, ולו על צידוק אחד, המסביר מדוע טענה זו הועלתה על ידו רק בשלב הערעור, אף
על פי שהייתה לו הזדמנות להעלותה גם קודם לכן.

עוד דוגמה להיפוך גירסה בתיק הנדון הנה שהעוסק זייף חשבוניות של חברה אחרת.  פשוט מחפשים חברה טובה עם פטור מניכוי מס במקור שמנהלת ספרים ותיק עוסק מורשה פתוח במע"מ מדפיסים על שמה חשבוניות ומפיצים אותם לכל דכפין כאילו נותן החשבונית הוא בעלים של אותה חברה. ומה הקשר של נותן החשבונית לחברה המרומה אין שום קשר.

כאשר העוסק ניתפס באותו היום הוא מסר את הגירסה הנידונה.

הודעת המערער מתאריך 8.6.2014 נפתחה בהערת חוקר לפיה: "במהלך החיפוש
סיפר עופר אביבי כי הינו מחזיק פנקס חשבוניות וחותמת על שם חברת א.ר.ן –
חברה להנדסה וייעוץ בע"מ וכן חותמת של חברה זו, שמספר העוסק שלה הוא 510312747

שימו לב מדובר בהערת חוקר כפי ציינתי למעלה לא מדובר בחקירה אלא הודעה של החוקר על מה שהוא שמע במקרה הזה הנאשם גם מאשר זאת.

"לדבריו, מדובר בפנקס חשבוניות מזויף שהוזמן על ידו בבית דפוס
( והחשבוניות שהפיץ מתוכו הינן בכתב ידו" (שם, דף 2 שורות 12-16
( המערער אישר את הערת החוקר בחתימת ידו (שם, דף 3 שורה 19
במהלך חקירתו נשאל המערער היכן הדפיס את פנקסי החשבוניות על שם א.ר.ן,
והשיב: "לא חושב, לא זכור לי אם אני או משה הדפסנו, אבל בכל מקרה מדובר
( בחשבוניות מזויפות" (שם, דף 7 שורות 32-33
בהמשך החקירה, סרב המערער להסביר את טיב הקשר שלו עם חברת א.ר.ן
ומדוע פנקס חשבוניות וחותמת שלה נמצאו בביתו במהלך החיפוש"

ומה הייתה גרסת העוסק בבית המשפט

רק במהלך החקירה הנגדית של המערער בבית המשפט נטען על ידו לראשונה כי,
החשבוניות על שם חברת א.ר.ן הוצאו על ידי מנהל החשבונות שלו, מר שוקר
המנוח, ולא על ידו (פרוטוקול עמ' 63 שורות 13-23 ): "אז זה שנתת חשבוניות של
חברת א.ר.נ. למרות שאתה לא קשור אליה, זה בגלל ששוקר הנחה אותך? העד,
מר אביבי: נכון, אני לא נתתי, אני לא מכיר את א.ר.נ. בכלל".
וכן – (פרוטוקול עמ' 76 שורות 29-31 ): "ש: אני רוצה ספציפית לדבר על מה
שמסרת שם לגבי החשבוניות והחותמת של א.ר.נ שאתה מסרת שזייפת אותה.
ת: אני לא זייפתי כלום ולא מסרתי כלום, זה הכול היה אצל משה שוקר".